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Fachartikel

Die Besteuerung deutscher Arbeitnehmer in den USA
Aufgrund zunehmender Globalisierung und intensiver Handels- und Wirtschaftsbeziehungen mit anderen Ländern steigt die Anzahl deutscher Arbeitnehmer, die vorübergehend im Ausland und somit auch in den USA tätig sind. Dabei müssen sowohl Aspekte des Arbeits-, Einwanderungs- Sozialversicherungs- und Steuerrechts berücksichtigt werden. Für den betroffenen Arbeitnehmer ist dabei die Frage nach der steuerlichen Belastung… weiterlesen

Der Beitrag Recht und Steuern USA erschien zuerst auf unitedstates.de.

Die Frage der steuerlichen Einordnung der LLC in Deutschland ist insbesondere dann wichtig, wenn es um die Betrachtung der US-Erbschaftssteuerplanung und den Durchfluss von Verlusten nach Deutschland geht. Für die Frage, ob die LLC US-amerikanischen Rechts für Zwecke der deutschen Besteuerung als Körperschaft oder als Personengesellschaft einzuordnen ist, gilt im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der verschiedenen Bundesländer Folgendes:

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I. Vorbemerkung

In den USA wird die Rechtsform der Limited Liability Company (wörtlich: Gesellschaft mit beschränkter Haftung) in erheblichem Umfang genutzt. Gründe der Beliebtheit sind in erster Linie die zivilrechtliche Flexibilität in der gesellschaftsvertraglichen Gestaltung und die beschränkte Haftung der Gesellschafter. Als Vorteil wird auch gewertet, dass die LLC für Besteuerungszwecke regelmäßig als Personengesellschaft behandelt werden kann. Dadurch lässt sich die dem klassischen Körperschaftsteuersystem der USA innewohnende wirtschaftliche Doppelbelastung ausgeschütteter Gewinne vermeiden; außerdem können Verluste der Gesellschaft durch die Gesellschafter verwertet werden. Die LLC wird von kleinen und mittleren Unternehmen, aber auch bei der Gestaltung von Konzernstrukturen eingesetzt und ist nicht zuletzt gerade für den ausländischen Investor ein beliebtes und flexibles Investitionsvehikel. Tätigkeiten in bestimmten Geschäftszweigen – z. B. das Bank- und Versicherungsgeschäft – dürfen nicht in der Rechtsform der LLC ausgeübt werden.

II. Die LLC im Gesellschaftsrecht der USA

1. Allgemeines

Der rechtliche Aufbau der LLC bestimmt sich nach dem Gesellschaftsrecht des US-Bundesstaats, in dem die Gesellschaft gegründet wurde. Alle 50 Bundesstaaten und der District of Columbia verfügen über LLC-Gesetze. Diese folgen sämtlich den beiden veröffentlichten Mustergesetzen (Uniform Limited Liability Company Act – ULLCA und ABA Prototype LLC ACT). Sie sind daher in weiten Bereichen vereinheitlicht. Die LLC-Gesetze der Einzelstaaten sind entsprechend den Vorschlägen der Modellgesetze in großen Teilen dispositives Recht. Ihre Vorschriften können daher regelmäßig gesellschaftsvertraglich abbedungen werden. Es bestehen somit vielfältige Möglichkeiten der Ausgestaltung einer LLC. Infolge dessen ist es weder möglich, ein gesetzliches Leitbild der LLC aus den bundesstaatlichen Regelungen abzuleiten, noch finden sich in der Praxis vorherrschende typische Vertragsgestaltungen einer LLC.

2. Rechtlicher Status und Gründung

Die LLC ist stets mit eigener Rechtspersönlichkeit ausgestattet, obwohl sie keine Körperschaft (corporation) ist. Sie entsteht nicht allein durch Vertrag, sondern bedarf zusätzlich der Registrierung durch die Behörden des Gründungsstaats. Sie muss dazu eine Satzung einreichen (articles of organization), die namentlich Angaben u. a. über die Firma, Zeitdauer, den Gesellschafts- und Geschäftszweck zu enthalten hat. Die Gründung einer LLC kann durch einen, sollte aber durch mindestens zwei Gesellschafter erfolgen. Dagegen wird vielfach der Betrieb der LLC nach der Gründung durch nur einen Gesellschafter (managing member) gestattet. Die Rechte und Pflichten der Gesellschafter im Innenverhältnis (z. B. zur Geschäftsführung und Vertretung, Gewinnverteilung) werden im Gesellschaftervertrag (operating agreement) geregelt. Dieser kann formfrei vereinbart werden, bedarf keiner notariellen Beurkundung oder Eintragung und ist nicht öffentlich zugänglich.

3. Geschäftsführung und Vertretung

Die Befugnis zur Führung der Geschäfte der LLC liegt grundsätzlich bei allen Gesellschaftern (members). Abweichend hiervon kann vereinbart werden, dass die Geschäftsführungsbefugnisse einzelnen Gesellschaftern oder nur einem von ihnen zusteht oder auf ein gesellschaftsfremdes Management (Manager) übertragen wird. Von der Geschäftsführungsbefugnis im Verhältnis der Gesellschafter zueinander ist die Vertretungsbefugnis im Außenverhältnis zu trennen. Sie wird meist übereinstimmend mit der Geschäftsführungsbefugnis geregelt. Führt ein fremdes Management die Geschäfte, haben diese Manager Alleinvertretungsmacht, es sei denn, sie ist im Gesellschaftsvertrag den Gesellschaftern vorbehalten.

4. Einlagen, Kapitalaufbringung und Gewinnverteilung

Einlagen der Gesellschafter können als Geld- oder Sacheinlagen, aber auch in Form von Dienstleistungen (z. T. auch künftigen Diensten) erbracht werden. Ein Mindestkapital wird nicht gefordert. Auf die Verpflichtung zur Leistung von Einlagen kann u. U. durch Beschluss der Gesellschafter verzichtet werden.

Die Gewinn- und Verlustverteilung wird i. d. R. im Gesellschaftervertrag geregelt. Bei Fehlen besonderer Vereinbarungen bestimmt sie sich nach der Höhe der Einlagen und fließt direkt auf die Gesellschafter durch, die diese in ihren persönlichen Steuererklärungen angeben müssen. Gesellschaftsrechtlich ist aber jede beliebige andere Aufteilung zulässig.

5. Haftung

Es besteht grundsätzlich keine Haftungspflicht der Gesellschafter gegenüber Dritten; regelmäßig besteht auch keine Nachschusspflicht. Eine Haftung gegenüber Dritten kommt nur in Betracht aufgrund besonderer Vereinbarung (z. B. Bürgschaft) und u. U. in Fällen des Missbrauchs der Haftungsbegrenzung bzw. der Überschreitung der gesellschaftsrechtlichen Befugnisse.

6. Auflösung und Beendigung der LLC

Die bundesstaatlichen Gesetze beinhalten regelmäßig keine Befristung der Lebensdauer der LLC. Diese kann aber vertraglich vereinbart werden. Sind im Gesellschaftsvertrag keine abweichenden Abreden getroffen worden, wird die LLC durch Einigung aller Gesellschafter sowie bei Ausscheiden eines Gesellschafters durch Tod, Austritt, Ausschluss oder Konkurs aufgelöst, wenn nicht die anderen Gesellschafter die Fortsetzung der Gesellschaft beschließen. Die Fortsetzung kann von vornherein im Gesellschaftsvertrag festgelegt sein.

7. Übertragbarkeit der Anteile

Hinsichtlich der Rechte aus einem Gesellschaftsanteil wird unterschieden zwischen dem Vermögensrecht (Recht auf Gewinnanteil, auf Ausschüttungen und Rückzahlung der Einlage) und dem Mitgliedschaftsrecht (Recht zur Führung und Kontrolle der Gesellschaft). Ein Gesellschafter kann die Vermögensrechte bzw. Bezugsrechte ohne Beschränkungen auf Dritte übertragen. Dagegen bedarf die Übertragung der Mitgliedschaftsrechte grundsätzlich der Zustimmung der anderen Gesellschafter und wird meist auch so in den Gesellschafterverträgen festgelegt. Erst mit diesen Rechten erlangt der Dritte die volle Rechtsstellung als Gesellschafter. Auf das Zustimmungserfordernis kann jedoch im Gesellschaftervertrag verzichtet werden.

III. Die Behandlung der LLC im Steuerrecht der USA

Seit 1997 können die Gesellschafter der LLC wählen, ob die Gesellschaft für Zwecke der US-Besteuerung als Personengesellschaft oder als Körperschaft/Kapitalgesellschaft behandelt werden soll. An die einmal getroffene Wahl sind die Gesellschafter für einen Zeitraum von fünf (5) Jahren gebunden. Wird nicht ausdrücklich für die Einordnung als Körperschaft optiert, gilt die LLC steuerlich als Personengesellschaft. Hat die Gesellschaft nur einen Gesellschafter, wird sie als Einzelunternehmen des Inhabers (disregarded entity) und, wenn dieser ein Steuerausländer ist, als dessen unselbstständige Niederlassung (Branch) behandelt. Die Wahlmöglichkeit enthebt die Gesellschafter des nach den früheren steuerlichen Einordnungsregeln bestehenden Zwangs, zur Erreichung einer Besteuerung als Personengesellschaft gesellschaftsvertragliche Vereinbarungen so zu treffen, dass sie zur steuerlichen Einordnung als Personengesellschaft führen.

IV. Einordnung der LLC für Zwecke der deutschen Besteuerung

Eine LLC kann für deutsche Besteuerungszwecke als eigenständiges Steuersubjekt (körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde) oder als Personengesellschaft und ggf. als unselbstständige Niederlassung (Betriebsstätte) des einzigen Gesellschafters der LLC einzuordnen sein. Die Einordnung hat insbesondere Bedeutung für die Besteuerung der Gewinnanteile, Gewinnausschüttungen und Vorabvergütungen eines im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschafters und für die Frage der Abkommensberechtigung einer LLC, die inländische Einkünfte i. S. des § 49 EStG bezieht.

Die Einordnung der LLC für Zwecke der deutschen Besteuerung einschließlich der Anwendung des DBA-USA richtet sich ausschließlich nach innerstaatlichem deutschem Steuerrecht. Das Abkommen bestimmt nicht, dass über die Einordnung eines Rechtsgebildes das Recht des Sitzstaats entscheidet. Jeder Vertragsstaat nimmt vielmehr die Einordnung bei der Anwendung des Abkommens nach seinem eigenen Recht vor. Deshalb ist die Einordnung der LLC nach dem Steuerrecht der USA und ihrer Bundesstaaten unbeachtlich. Es ist mithin auch ohne Bedeutung, in welchem Sinn die Gesellschafter einer LLC ihr Wahlrecht für die steuerliche Behandlung der LLC in den USA ausgeübt haben.

Für die Einordnung der LLC sind die von der Rechtsprechung des RFH und des BFH entwickelten Grundsätze eines zweistufigen Rechtstypenvergleichs anzuwenden. Diese Grundsätze stellen darauf ab, ob ein nach ausländischem Recht errichtetes Gebilde einer inländischen Körperschaft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG oder einer sonstigen juristischen Person i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG gleicht. Ein ausländisches Gebilde ist hiernach als Körperschaft einzuordnen, wenn sich bei einer Gesamtbetrachtung der einschlägigen ausländischen Bestimmungen und der getroffenen Vereinbarung über die Organisation und die Struktur des Gebildes ergibt, dass dieses rechtlich und wirtschaftlich einer inländischen Körperschaft oder sonstigen juristischen Person gleicht. Für den Vergleich sind alle Elemente heranzuziehen, die nach deutschem Recht die wesentlichen Strukturmerkmale einer Körperschaft ausmachen. Die neuere zivilrechtliche Rechtsprechung, nach der aufgrund des Freundschafts-, Handels- und Schifffahrtsvertrags zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den USA vom 29. 10. 1954 eine US-corporation entsprechend der Gründungstheorie als solche anzuerkennen ist, berührt das Erfordernis der Einordnung nach dem Typenvergleich nicht.

Aus der Rechtsprechung zum Rechtstypenvergleich lassen sich folgende, für den Vergleich maßgebende Kriterien ableiten:

1. Zentralisierte Geschäftsführung und Vertretung

Als körperschaftliches Merkmal gilt die Zentralisierung von Geschäftsführung und Vertretung. Sie liegt dann vor, wenn eine Person oder mehrere Personen – jedoch nicht alle Gesellschafter – auf Dauer ausschließlich befugt sind, die zur Durchführung des Gesellschaftszwecks erforderlichen Entscheidungen ohne Zustimmung aller – ggf. der übrigen – Gesellschafter zu treffen.

Dies ist der Fall, wenn Geschäftsführung und Außenvertretung der Gesellschaft von fremden Dritten oder durch ein eigenständiges Gremium (Board of Managers) wahrgenommen werden, dem neben Gesellschaftern auch Nichtgesellschafter angehören können (Fremdorganschaft, vgl. z. B. §§ 76 bis 78 AktG, §§ 6, 35 GmbHG).

Führen die Gesellschafter die Geschäfte der Gesellschaft dagegen selbst und sind sie allein vertretungsberechtigt (Eigengeschäftsführung und -vertretung, vgl. z. B. §§ 114, 125 HGB), liegt eine Zentralisierung nicht vor. Sie fehlt in jedem Fall dann, wenn die Geschäftsführung und die Vertretung von sämtlichen Gesellschaftern wahrgenommen werden. Ist ein Teil der Gesellschafter von der Geschäftsführung ausgeschlossen, steht dies der Annahme einer dezentralisierten Eigengeschäftsführung nicht entgegen, wenn die Gesellschaft – ähnlich wie bei einer deutschen KG – von den geschäftsführenden Gesellschaftern nur in deren Eigenschaft als Gesellschafter und nicht durch ernannte oder gewählte Geschäftsführer geleitet wird. Eine zentralisierte Geschäftsführung kann auch vorliegen, wenn die ernannten und gewählten Geschäftsführer nach der Satzung aus dem Gesellschafterbestand stammen müssen. Das gilt nicht, wenn nur ohnehin gesetzlich zur Geschäftsführung berufene Gesellschafter ernannt oder gewählt werden dürfen. Sind an der Gesellschaft ein oder mehrere zur Geschäftsführung (und Vertretung) berufene Gesellschafter in der Rechtsform einer Körperschaft beteiligt und können deren Geschäftsleitungsorganen (z. B. Board of Directors) auch Gesellschaftsfremde angehören, ist von einer zentralisierten Geschäftsführung auszugehen.

2. Beschränkte Haftung

Die für eine Körperschaft typische Haftungsbeschränkung ist gegeben, wenn keiner der Gesellschafter für die Schulden der Gesellschaft oder Ansprüche gegen diese persönlich mit seinem Vermögen haftet.

3. Freie Übertragbarkeit der Anteile

Die ungehinderte Übertragbarkeit der Anteile an der Gesellschaft auf Nichtgesellschafter (vgl. z. B. § 15 GmbHG, § 68 AktG) bildet eine wesentliche Eigenschaft der Körperschaft. Demgegenüber ist die Übertragbarkeit von Anteilen an Personengesellschaften regelmäßig ausgeschlossen oder doch nur eingeschränkt bzw. nur mit Zustimmung der Gesellschafter möglich. Die freie Übertragbarkeit der Anteile ist gegeben, wenn nach den maßgebenden gesetzlichen Bestimmungen oder aufgrund des Gesellschaftervertrags die Vermögens- und Mitgliedschaftsrechte aus der Beteiligung ohne Zustimmung der anderen Gesellschafter auf Dritte übertragen werden können, so dass der Erwerber in vollem Umfang in die Gesellschafterstellung des Veräußerers eintritt. Die freie Übertragbarkeit liegt dagegen nicht vor, wenn zur Übertragung der Anteile die Zustimmung aller oder bestimmter Gesellschafter erforderlich ist.

4. Gewinnzuteilung

Bei einer Körperschaft hängt die Zuteilung eines Gewinnanteils an den Gesellschafter von einem jährlich zu fassenden Beschluss der Gesellschafterversammlung ab. Bei Personengesellschaften bedarf es grundsätzlich keines Ausschüttungsbeschlusses zur Verfügung eines Gesellschafters über seinen Gewinnanteil.

5. Kapitalaufbringung

Bei einer Körperschaft sind die Gesellschafter verpflichtet, das Gesellschaftskapital durch Einlage aufzubringen. Bei einer Personengesellschaft hingegen wird die Bereitstellung von Eigenkapital nicht gesetzlich gefordert. Wird im Gesellschaftsvertrag auf Einlagen verzichtet oder dürfen danach diese in Form von Dienstleistungen erbracht werden, ist dies ein für eine Personengesellschaft sprechendes Merkmal.

6. Unbegrenzte Lebensdauer der Gesellschaft

Ein Wesensmerkmal der Körperschaft ist die grundsätzlich unbegrenzte – d. h. vom Gesellschafterbestand unabhängige – Lebensdauer der Gesellschaft. Seit dem Inkrafttreten des Handelsrechtsreformgesetzes vom 22. 6. 1998 führen auch bei einer Personenhandelsgesellschaft der Tod, die Kündigung oder die Insolvenz eines Gesellschafters nicht mehr zur Auflösung der Gesellschaft, sondern zum Ausscheiden des betreffenden Gesellschafters aus der Gesellschaft (vgl. § 131 HGB). Dieses Kriterium lässt sich deshalb zur Einordnung nur noch begrenzt verwenden, nämlich dann, wenn die Lebensdauer nach ausländischem Recht oder nach dem Gesellschaftsvertrag begrenzt ist oder es sich bei der Gesellschaft nicht um eine Personenhandelsgesellschaft handelt. Von der unbegrenzten Lebensdauer der Gesellschaft ist dann auszugehen, wenn das ausländische Gesellschaftsrecht zwar die Auflösung der Gesellschaft aus den genannten oder vergleichbaren Gründen bestimmt, die Gesellschafter aber trotz Vorliegens eines Auflösungsgrunds die Fortsetzung der Gesellschaft vereinbaren können und diese Fortsetzung im Gesellschaftsvertrag von vornherein ohne weitere Bedingungen festgelegt ist. Die Annahme einer begrenzten Lebensdauer setzt voraus, dass die Gesellschaft bei Eintritt bestimmter Ereignisse ohne weiteres Zutun der Gesellschafter aufgelöst wird. Sie ist deshalb anzunehmen, wenn bei Vorliegen eines Auflösungsgrunds die Fortführung der Gesellschaft mit den übrigen Gesellschaftern von einem gesondert zu fassenden Gesellschafterbeschluss abhängt. Für die Annahme einer begrenzten Lebensdauer reicht es aus, wenn das ausländische Recht oder der Gesellschaftsvertrag nur ein Ereignis als Auflösungsgrund benennt. Ist der Eintritt eines solchen Ereignisses jedoch realistischerweise nicht zu erwarten, ist es nicht als Auflösungsgrund anzuerkennen.

7. Gewinnverteilung

Der Gewinnanteil des Gesellschafters bemisst sich bei einer Körperschaft i. d. R. nach dem Verhältnis der Aktiennennbeträge (vgl. bei der AG § 60 Abs. 1 AktG) bzw. nach den Geschäftsanteilen (vgl. bei der GmbH § 29 Abs. 3 GmbHG). Im Fall von Personengesellschaften erfolgt die Verteilung i. d. R. nach Maßgabe der Einlagen und im Übrigen nach Köpfen (§§ 121, 168 HGB). Die Verteilbarkeit eines Teils des Gewinns unabhängig von der Einlage berücksichtigt den persönlichen Einsatz des Gesellschafters in einer Personengesellschaft, während bei dem Gesellschafter einer Körperschaft die Stellung als Kapitalgeber im Vordergrund steht.

8. Formale Gründungsvoraussetzungen

Die Entstehung der AG, KGaA und der GmbH setzt deren Eintragung in das Handelsregister voraus. Die Eintragung erfolgt erst nach Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der Errichtung und Anmeldung. Zur Errichtung einer Kapitalgesellschaft muss somit der Gesellschaftsvertrag zu seiner Durchführbarkeit durch eine „öffentliche Instanz“ bestätigt werden. Der Abschluss eines Gesellschaftsvertrags allein genügt also nicht. Personenhandelsgesellschaften entstehen dagegen bereits durch den Gesellschaftsvertrag. Die Eintragung im Handelsregister hat nur Bedeutung für die Wirksamkeit gegenüber Dritten.

9. Sonstige Kriterien

Neben den genannten Merkmalen kommt der vorhandenen oder fehlenden Rechtsfähigkeit des ausländischen Gebildes im Ausland für die Einordnung keine entscheidende Bedeutung zu. Ebenso eignet sich die Anzahl der Gesellschafter nicht als Merkmal für die Unterscheidung zwischen Körperschaft und Personengesellschaft.

V. Einordnung der LLC im Einzelfall

Im Hinblick auf die weit reichenden Wahlmöglichkeiten für die Ausgestaltung einer LLC nach dem Recht der US-Bundesstaaten ist keine generelle Aussage über ihre Einordnung für deutsche Besteuerungszwecke möglich. Der Beurteilung ist deshalb die konkrete Gestaltung nach den Gesetzesbestimmungen und den Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag im Einzelfall zugrunde zu legen. Da für die Einordnung entscheidend ist, ob die bei einer LLC vorhandenen Merkmale in ihrem Gesamtbild eher für eine Körperschaft oder für eine Personengesellschaft typisch sind, müssen bei der Beurteilung die Einzelmerkmale gewichtet werden. Dabei kann keinem der Merkmale eine ausschlaggebende Bedeutung zukommen. Deshalb können z. B. die beschränkte Haftung oder eine unbegrenzte Lebensdauer der LLC als körperschaftliche Merkmale für sich allein nicht zur Einstufung der LLC als Körperschaft führen. Führt die Prüfung im Einzelfall zu keinem eindeutigen Gesamtbild, ist die Gesellschaft als Körperschaft einzustufen, wenn bei ihr die Mehrzahl der unter IV. 1. bis 5. genannten Kriterien, die für eine Körperschaft sprechen, vorhanden ist. Das unter IV. 6. genannte Kriterium (unbegrenzte Lebensdauer) ist nur unter den dort genannten Voraussetzungen einzubeziehen.

VI. Hinweise zu den Rechtsfolgen der Einordnung einer LLC

Aus der Einordnung der LLC sind alle steuerlichen Folgerungen zu ziehen. Dabei ist insbesondere zu beachten:

1. Deutsches Steuerrecht

a) Wird die LLC als Körperschaft eingeordnet, sind die Einkünfte der Gesellschaft zuzurechnen. Ihre inländischen Gesellschafter unterliegen nur mit den Gewinnausschüttungen in Form von Dividenden i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG der deutschen Besteuerung. Ggf. sind § 3 Nr. 40 EStG und § 8b KStG anzuwenden. Die Gewinnausschüttungen unterliegen in den USA dem Quellensteuerabzug, wenn die LLC dort als Körperschaft behandelt wird.

b) Wird die LLC als Personengesellschaft eingeordnet, ist der für die LLC ermittelte Gewinn den Gesellschaftern zuzurechnen und in deren persönlicher ESt.-Veranlagung etwa als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) oder aus selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG) zu erfassen. Die „Gewinnausschüttungen“ sind dann lediglich steuerlich irrelevante Entnahmen.

2. Abkommensrecht

a) Beziehen im Inland ansässige Gesellschafter Einkünfte von der LLC, richtet sich die deutsche Besteuerungsbefugnis nach Art. 23 Abs. 2 DBA. Ist die LLC sowohl aus der Sicht des deutschen als auch des US-Steuerrechts als Körperschaft einzuordnen, beziehen die Gesellschafter Dividenden i. S. der Art. 10 und 23 Abs. 2 DBA. Sie sind unter den Voraussetzungen des Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA von der Bemessungsgrundlage auszunehmen; § 8b Abs. 1 und 5 KStG bleibt unberührt. Liegen die Voraussetzungen des Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA nicht vor und ist auch § 8b Abs. 1 KStG nicht anzuwenden, ist auf die deutsche Steuer, die auf die Dividenden entfällt, eine von den USA erhobene Quellensteuer nach Art. 23 Abs. 2 Buchst. b, aa) DBA anzurechnen. Ist die LLC dagegen als Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) zu behandeln, die in den USA über eine Betriebsstätte verfügt, sind die auf die im Inland ansässigen Gesellschafter entfallenden Gewinne, die der Betriebsstätte zuzurechnen sind, nach Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA von der Bemessungsgrundlage, ggf. unter Progressionsvorbehalt, auszunehmen.

b) Bezieht eine LLC inländische Einkünfte, ist zu prüfen, ob und in welchem Umfang sie in Deutschland Abkommensvorteile beanspruchen kann. Die Abkommensberechtigung setzt voraus, dass die LLC eine in den USA ansässige Person ist. Dies ist unabhängig von der Wertung nach deutschem Steuerrecht nicht der Fall, wenn die USA sie als Personengesellschaft einordnen. In diesem Fall ist vielmehr auf die Ansässigkeit und die Abkommensberechtigung der Gesellschafter abzustellen (Art. 4 Abs. 1 Buchst. b DBA). Ebenso kommt es auf die Abkommensberechtigung der Gesellschafter an, wenn die USA die LLC als Körperschaft behandeln, sie aber nach deutschem Steuerrecht als Personengesellschaft einzuordnen ist.

3. Unterschiedliche Einordnung der LLC in Deutschland und in den USA

Die Einordnung einer LLC für deutsche und US-amerikanische Besteuerungszwecke kann, insbesondere wegen des in den USA bestehenden Wahlrechts, unterschiedlich ausfallen. Die unterschiedliche Einordnung kann auch eine unterschiedliche abkommensrechtliche Qualifikation von Einkünften zur Folge haben. Dabei ist zu beachten, dass jeder Vertragsstaat die abkommensrechtliche Einordnung von Einkünften gem. Art. 3 Abs. 2 DBA nach seinem eigenen Recht vornimmt, soweit das Abkommen nichts anderes vorsieht.

a) Wird die LLC in den USA als Körperschaft behandelt, ist sie aber nach deutschem Steuerrecht als Mitunternehmerschaft anzusehen, erzielen die im Inland ansässigen Gesellschafter gewerbliche Gewinne (Unternehmenseinkünfte) i. S. des Art. 7 DBA; sie sind gem. Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA von der Bemessungsgrundlage auszunehmen, soweit sie einer US-Betriebsstätte der LLC zuzurechnen sind. Dagegen besteuern die USA den Gewinn der LLC und erheben im Ausschüttungsfall eine Quellensteuer (Art. 10 Abs. 2 DBA). Eine Anrechnung der Quellensteuer entfällt, da die Ausschüttungen als steuerlich nicht relevante Entnahmen nicht besteuert werden.

b) Behandeln die USA die LLC als Personengesellschaft, gilt sie aber nach deutschem Steuerrecht als Körperschaft, führt dies in den USA zur Besteuerung der Gesellschafter mit ihrem Anteil am Gewinn der LLC. Nach deutschem Steuerrecht werden ebenfalls die Gesellschafter besteuert, jedoch nur mit den Ausschüttungen der LLC (vgl. oben Nr. 1 Buchst. a)). Die Ausschüttungen sind abkommensrechtlich Einkünfte i. S. des Art. 21 Abs. 1 DBA, da die LLC keine in den USA ansässige Gesellschaft ist (Art. 4 Abs. 1, 10 Abs. 1 DBA). Eine US-Quellensteuer fällt nicht an, da nach der US-amerikanischen Wertung die Verteilung des Gewinns kein Steuertatbestand ist.

(c) 2003 – RA Alexander Reus und Thomas Schwarz, Rechtsreferendar, drrt.com
Dieser Artikel stellt keine Rechts- oder Steuerberatung dar, sondern dient ausschließlich zur allgemeinen Information.

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Im Zusammenhang mit dem Verkauf einer Immobilie in den USA stellt sich immer wieder die Frage nach der anfallenden Steuer. Dabei ist entscheidend, ob es sich um eine privat oder gewerblich genutzte Immobilie handelt.

I. Verkauf der Hauptwohnung

Beim Verkauf der Hauptwohnung oder des Hauptwohnhauses bleibt generell ein Gewinn von $250,000.00 (bei verheirateten Personen bis zu $500,000.00) steuerfrei, solange gewisse Voraussetzungen erfüllt sind. Diese Voraussetzungen sind:

a) Das Haus/die Wohnung muss für mindestens 2 Jahre im Eigentum des Steuerpflichtigen gestanden sein.

b) Die Immobilie muss für mindestens 2 Jahre als Hauptwohnsitz gemeldet gewesen sein. Dies kann über ein Visum oder eine eingetragene Domizilwahl nachgewiesen werden.

Ein Aufenthalt von 730 Tagen über einen Zeitraum von 5 Jahren genügt jedoch zur Erfüllung dieser 2 Jahre. Dabei kommt es auf die tatsächlich in den USA verbrachte Zeit an.

Daraus folgt, dass ein Steuerpflichtiger unter den oben genannten Umständen bei der Veräußerung seiner Immobilie alle zwei Jahre einen steuerfreien Gewinn machen kann.

II. Verkauf sonstiger Immobilien

Fällt der Verkauf einer Immobilie nicht unter die obige Nr. I, ist der erzielte Gewinn steuerpflichtig. Dabei wird der Veräußerungsgewinn definiert als der Unterschied zwischen dem Verkaufspreis und dem bereinigten Einstandspreis („Steuerbasis“). Der Einstandspreis kann durch Abschreibungen ermäßigt werden, sich allerdings auch durch wertsteigernde Aufwendungen nach dem Kauf wieder erhöhen.

Der Steuersatz richtet sich bei dem Verkauf einer solchen Immobilie, die entweder eine gewerblich oder privat genutzte Immobilie sein kann, nach der Dauer, für welche das Objekt im Eigentum des Veräußernden stand. Dabei gibt es keine Spekulationsfrist, nach deren Ablauf keine Steuern mehr anfallen. Des weiteren ist ausschlaggebend, ob das Objekt persönlich oder durch eine juristische Person gehalten wurde. Wird das Objekt von einer sogenannten „Pass Through Entity”, d. h. einer Limited Partnership, Limited Liability Company oder im persönlichen Namen gehalten, finden nachfolgende Steuersätze Anwendung:

a) Wurde das Objekt für 12 Monate oder weniger gehalten, fällt ein „Short Term Gain” an, für den der höchste persönliche Steuersatz gilt.

b) Nach Ablauf von 12 Monaten wird ein Verkauf mit Gewinn als sogenannter „Long Term Gain“ behandelt und mit 15 bis 28% (12 bis 18 Monate) bzw. 10 bis 20% (über 18 Monate) versteuert. Dabei richten sich die Steuersätze innerhalb dieser Gruppen nach der jeweiligen Progression des Steuerpflichtigen. In allen anderen Fällen gelten die Körperschaftsteuergesetze.

Ansonsten finden Körperschaftssteuersätze Anwendung.

III. Steuerfreie Übertragungen

Die US-Steuergesetze erlauben auch sogenannte „Like-Kind Exchanges“ gemäß Steuergesetz §1031, wonach der entstandene Gewinn beim Verkauf eines Objektes völlig steuerfrei ist, solange folgende Voraussetzungen erfüllt werden:

a) Das neu erworbene Objekt muss in den Vereinigten Staaten liegen.

b) Das neu erworbene Objekt muss gleichartig sein.

c) Das neue Objekt muss sofort mit dem Erlös aus dem Verkauf des alten Objektes gekauft werden oder innerhalb von 45 Tagen benannt und innerhalb von 180 Tagen erworben werden („Deferred Exchange”). Der Erwerb darf jedoch nicht mehr noch dem Fälligkeitsdatum der Steuererklärung für das Jahr, in welchem das alte Objekt verkauft wurde, stattfinden.

d) Das neue Objekt muss vom Titel her genauso gehalten werden wie das Vorausgehende.

Diese vorangegangenen Ausführungen stellen nur eine generelle Übersicht über verschiedene steuerliche Konsequenzen beim Verkauf von Immobilien dar und ändern sich je nach Konstellation. Zur Vermeidung eventueller steuerlich ungünstiger Entscheidungen sollte man daher vor einem anstehenden Kauf bzw. Verkauf einen Steuerberater und Rechtsanwalt befragen.

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Ein Beitrag von: (c) 2004 Rechtsanwalt Alexander Reus, drrt.com
Dieser Artikel stellt keine Rechts- oder Steuerberatung dar, sondern dient ausschließlich zur allgemeinen Information.

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Der Beitrag Versteuerung Immobilien USA erschien zuerst auf unitedstates.de.

Aufgrund zunehmender Globalisierung und intensiver Handels- und Wirtschaftsbeziehungen mit anderen Ländern steigt die Anzahl deutscher Arbeitnehmer, die vorübergehend im Ausland und somit auch in den USA tätig sind. Dabei müssen sowohl Aspekte des Arbeits-, Einwanderungs- Sozialversicherungs- und Steuerrechts berücksichtigt werden. Für den betroffenen Arbeitnehmer ist dabei die Frage nach der steuerlichen Belastung vermutlich von größtem Interesse. Nachdem die amerikanischen Einkommensteuersätze derzeit noch niedriger sind als die deutschen, stellt sich die Frage, nach welchem Recht eine Besteuerung stattfindet und wie ein Arbeitnehmer seine Steuerlast minimieren kann. Dieses Themengebiet ist Gegenstand des nachfolgenden Artikels.

I. Möglichkeiten der Steuererhebung

Grundsätzlich ergeben sich zwei Möglichkeiten der Steuererhebung: Eine Besteuerung des Einkommens in dem Staat, in dem der Arbeitnehmer seine Tätigkeit verrichtet und das Einkommendie Steuer entstanden ist (Quellenstaatsprinzip) oder eine Besteuerung in dem Land, in dem sich der Wohnsitz des Steuerpflichtigen befindet (Wohnsitzstaatsprinzip). Die Bundesrepublik Deutschland kombiniert beide Prinzipien und besteuert grundsätzlich das Welteinkommen des in Deutschland Steuerpflichtigen. Allerdings beanspruchen auch die US-Steuerbehörden ihren Anteil an dem in den USA erwirtschafteten Einkommen deutscher Steuerpflichtiger, was zu einer doppelten Besteuerung und damit zu einer erheblichen Benachteiligung der ins Ausland entsandten Arbeitnehmer führen würde (siehe DBA unter II).

In Deutschland gilt die unbeschränkte Steuerpflicht für Personen, die mehr als 6 Monate in Deutschland leben und dort gemeldet sind. In den USA gilt das Weltbesteuerungsprinzip für jeden US-Staatsbürger oder Green-Card Inhaber. Wird ein Arbeitnehmer unter Aufrechterhaltung seines deutschen Arbeitsvertrages für weniger als einem halben Jahr im Ausland tätig, wird er daher generell weiterhin ausschließlich nach deutschem Steuerrecht beurteilt. Sobald er sich jedoch mehr als 120 Tage pro Jahr in den USA aufhält (siehe unten zur „120 Tage Regel“), stellt sich die Frage, nach welchem Recht eine Besteuerung stattfindet bzw. wie er eine nachteilige Besteuerung vermeiden kann.

II. Anwendung des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA)

Zur Vermeidung von Belastungen deutscher Arbeitnehmer auf dem Gebiet des Steuerrechts, hat die Bundesrepublik Deutschland mit den wichtigsten Wirtschaftspartnern bilaterale Verträge abgeschlossen. Zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den USA besteht ein “Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern” vom 29.08.1989 („DBA“). Das DBA führt im Ergebnis dazu, dass das Besteuerungsrecht für Einkommen dem Land zusteht, in dem der steuerpflichtige Arbeitnehmer sich vorwiegend aufhält.

a) Ausschließliche US Besteuerung

Nach dem DBA werden in den USA ausschließlich folgende Einkommensarten besteuert:

Ø Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von in den USA gelegenen Immobilien

Ø Einkünfte aus einem US-Gewerbe

Ø Gehälter oder sonstige Kompensation durch ein Unternehmen in den USA oder für Tätigkeiten in den USA

b) Income Tax Residence

Eine unbeschränkte Einkommensteuerpflicht von Arbeitnehmern in den USA erfolgt nach dem Prinzip der Ansässigkeit (Residence), während in Erbfällen das subjektive Kriterium des „Domizils“ Anwendung findet (Dieser Artikel beschäftigt sich jedoch nur mit dem Einkommenssteuerrecht). Im Gegensatz zu anderen Rechtsgebieten gilt im Steuerrecht eine Person dann als in den USA ansässig, wenn

Ø die amerikanische Staatsbürgerschaft vorliegt, oder

Ø der Arbeitnehmer im Besitz einer Green Card ist (sog. Legal Permanent Resident), oder

Ø der Arbeitnehmer sich mindestens 183 Tage in dem jeweiligen Kalenderjahr in den USA aufgehalten hat, oder

Ø der Arbeitnehmer innerhalb von drei aufeinanderfolgenden Jahren insgesamt 183 oder mehr Tage in den USA verbracht hat (“Substantial Presence Test”). Bei der Berechnung werden alle Tage des gegenwärtigen Jahres, 1/3 der Tage des vorangegangenen Jahres zuzüglich 1/6 der Tage im davorliegenden Jahr addiert. Nach dieser Formel erfüllt ein Ausländer nie den “Substantial Presence Test”, wenn er auch in aufeinanderfolgenden Jahren 120 Tage oder weniger pro Jahr in den USA verbringt.

Das Besteuerungsrecht liegt somit nur dann beim deutschen Finanzamt, wenn sich der Arbeitnehmer innerhalb von 12 Monaten wenigstens 183 Tage in Deutschland aufgehalten hat und dort auch gemeldet war. Maßgeblich ist hierbei das Steuerjahr, welches in der Bundesrepublik Deutschland das laufende Kalenderjahr ist. Beginnt der Arbeitnehmer beispielsweise seine Tätigkeit in den USA am 1. November und kehrt im nächsten Kalenderjahr am 31. Mai zurück, so war er zwar insgesamt mehr als 183 Kalendertage in den USA tätig, allerdings nicht innerhalb eines Kalenderjahres. Für beide Jahre ist damit das deutsche Finanzamt zuständig. Dies kann sich jedoch in den darauffolgenden Jahren nach dem „Substantial Presence Test“ ändern.

c) Dual Residence

Von Bedeutung für die Frage der Besteuerung ist auch, in welchem Staat der Arbeitnehmer seinen Wohnsitz unterhält. Hat er diesen in verschiedenen Staaten, so wird demjenigen Staat das vorrangige Besteuerungsrecht zugewiesen, in dem sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers befindet. („Closer Connection Test“). Kann dieser Mittelpunkt nicht eindeutig bestimmt werden, so regelt sich die Ansässigkeit nach dem gewöhnlichen Aufenthalt oder der Staatsangehörigkeit des Arbeitnehmers (sog- „Tie-Breaker Rules“).

III. Einkommensteuern im Vergleich (USA und Deutschland)

Für in den USA tätige deutsche Arbeitnehmer kann sich eine strategische Besteuerung in den USA aufgrund vielfältiger Überlegungen lohnen. So zeigt bereits ein Vergleich der Steuersätze, dass Arbeitnehmer in den USA einkommensteuerrechtlich grundsätzlich besser gestellt sind als in Deutschland. In Deutschland liegt – trotz Steuerreform – der Spitzensteuersatz in 2001 und 2002 bei 48,5 %. Hinzu kommen die steuerliche Belastung durch den Solidaritätszuschlag und die Sozialversicherungspflicht sowie gegebenenfalls Kirchensteuer mit einer Gesamtsteuerlast von bis zu 60%.

In den USA hingegen staffelt sich die Einkommensteuer wie folgt: Bei einem Jahreseinkommen von bis zu $6.000,00 liegt der Steuersatz bei 10%, bis $27.050,00 bei 15%, bis $65.550,00 bei 27,5%, bis $136.750.00 bei 30,5% und bei 35,5% bis $297.300.00. Danach greift der Spitzensteuersatz von 39,1%. Zusätzlich zu den Federal Income Taxes sind in einigen Bundesstaaten eine Einkommensteuer (State Income Taxes) von bis zu 7% (nicht in Florida) oder Steuern der Gemeinden oder Schuldistrikte (Local Taxes) zu zahlen.

IV. Nachteile der US- Besteuerung

Generelle Nachteile einer Besteuerung als „Income Tax Resident“ oder auch „Resident Alien“ in den USA liegen bei der Besteuerung von Veräußerungsgewinnen (“capital gains”) von 18% im Falle der Veräußerung von Immobilien, Wertpapieren und sonstigen Werten. Dies ist insbesondere dann zu beachten, wenn eine ansonsten steuerfreie Veräußerung von Immobilien im Ausland (z.B. Deutschland) erfolgt, nachdem der Arbeitnehmer seinen Steuerwohnsitz in den USA aufgenommen hat. Hinzu kommen indirekte Steuern auf Grundbesitz (jährliche Grundstückssteuer).

Daher sollte ein Arbeitnehmer entsprechend planen, bevor er in den USA unbeschränkt einkommensteuerpflichtig wird. Das gilt auch für die Nachlaßsteuerplanung eines Ausländers vor der Aufnahme eines Steuersitzes bzw. Domizils in den USA, da die Nachlaßteuer in den USA bis zu 55% des Nachlasses ausmachen könnte. Ein Zusatz zum DBA für Nachlaßteuern aus dem Jahr 2000 hat jedoch erhebliche Freibeträge für Deutsche mit einem Nachlaßvermögen von bis zu $1,750,000.00 geschaffen.

V. Fazit

Zu beachten ist, dass sich der vorliegende Artikel ausschließlich auf ausländische Arbeitnehmer bezieht. Für den öffentlichen Dienst, Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsmitglieder, Künstler und Sportler, Rentner, Gastprofessoren und –lehrer sowie für Studenten und Auszubildende gelten Sonderregelungen.

Im Ergebnis richtet sich die Besteuerung deutscher Arbeitnehmer, die für länger als ein halbes Jahr in den Vereinigten Staaten tätig sind, danach, ob der Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthalt im deutschen Inland beibehalten oder aufgegeben wurde. Bei einer guten Arbeitsvertragsgestaltung kann eine ausschließliche Besteuerung des US-Finanzamtes herbeigeführt werden, was in der Regel zu einer deutlichen steuerlichen Entlastung führt. Wie bei jeder Vertragsgestaltung ist es auch hier wichtig, vor Antritt der Auslandstätigkeit die bestmöglichen arbeits- und steuerrechtlichen Varianten auszuarbeiten und sich eventuell auch offiziell in Deutschland einwohnermelderechtlich abzumelden. Dabei sollte auch bedacht werden, wielange der Ausländer in den USA zu verweilen gedenkt, da ab 3 Jahren eine gewisse Wegzugsbesteuerung eintreten kann.

Darüber hinaus sollten auch erbschaftsteuerrechtliche Aspekte vor einer Verlegung des Steuersitzes bzw. Domizils in die USA berücksichtigt werden. Dabei gibt es günstige Möglichkeiten, durch entsprechende Dokumentation und Strukturierung einen Einkommensteuersitz in den USA zu begründen, ohne dabei einen Nachlaßsteuersitz in Deutschland zu verlieren, um die Vorteile aus beiden Steuersystemen zu nutzen.

(c) 2004 – Rechtsanwalt Alexander Reus, drrt.com
Dieser Artikel stellt keine Rechts- oder Steuerberatung dar, sondern dient ausschließlich zur allgemeinen Information.

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